제 1 장 서론1997년 말 우리나라에서 발생한 금융위기의 한 요인으로 회계?감사실무의 취약점이 지적되면서 회계 및 감사 부분의 투명성과 개혁에 대한 요구가 증대되어 왔다. 이와 더불어 외국 기업이 국내에 투자하거나 국내기업이 해외로부터 많은 자금을 차입하는 등 외국자본의 국내 유입이 빈번해지고 그 규모가 커졌다. 국내기업 역시 해외에 투자하거나 해외로부터 많은 자금을 차입하는 등 국제적 금융거래가 확대되어 가고 있다. 이러한 시대적 요구에 따라 금융감독위원회에서는 재무정보의 신뢰성, 투명성 및 국제적 비교가능성 강화를 위해 국제적 수준과 일치하는 새로운 기업회계기준을 제정하여 공표해 왔으며 최근 기업회계기준서 21호를 발표하였다.회계기준위원회는 2002년 2월 6일 1차 공개초안을 발표하였으며 현금흐름표의 작성과 표시에 관한 기준서를 제정하기로 하고 2003년 6월 30일 2차 공개초안을 확정하였다. 외감법 시행령에 대한 입법예고에 자본변동표가 기본재무제표로 추가됨에 따라 기본재무제표의 종류를 수정하여 2006년 2월 6일 최종 기준서를 확정하였다. 21호는 우리나라의 회계환경의 특수성을 반영하면서도 기업회계기준의 중요한 규정을 반영하여 국제회계기준 제 1호 ‘재무제표의 표시’와 유사하다.회계학의 특성상 이러한 시대적 흐름을 반영하여 변경된 내용을 즉각 받아들여야만 경쟁력을 가질 수 있다. 이러한 이유로 자본변동표에 대한 연구의 필요성은 더욱 증폭 되었다.기준서 21호의 외관상 가장 큰 변화는 자본변동표의 추가이다. 종전에 작성해오던 재무제표는 정보이용자에게 유용한 회계정보를 전달하는 중심수단으로 일정시점의 재무상태를 표시하는 대차대조표와 일정기간의 영업성과를 표시하는 손익계산서가 중심이 되어왔다. 또한 대차대조표에 나타난 재무상태 변화에 대한 체계적인 정보 특히 현금흐름정보의 중요성이 부각됨에 따라 현금흐름표를 주요 재무제표로 작성하게 되었다. 우리나라 기업들은 이러한 재무제표 외에 배당 및 각종 준비금 적립사항을 전달하는 이익잉여금처분계산서(또는 결손금처.전통적으로 자본의 증감변동을 가져오는 항목으로는 당기순손익 외에도 주식의 발행, 배당지급, 투자유가증권의 시가변동액 등이 있다.과거 기업의 규모가 작고 소유구조가 상대적으로 단순하던 시절에는 기업의 자본이 주로 보통주 한 종류만으로 구성되어 있었고 주주와의 거래도 그리 다양하지 않았었다. 그러므로 주주지분에 발생하는 변동내역이라는 것이 복잡할 것이 없었기 때문에 별도의 자본변동표를 작성하지 않더라도 대차대조표 자본항목에 대한 주기나 주석, 또는 이익잉여금처분계산서에의 기재를 통하여 주주지분의 변동내역을 간단히 전달하는 것이 가능하였다.그러나 기업규모의 확대에 따라 보통주 이외의 다양한 자금원천들이 필요해지고 이를 충족시키기 위해 우선주의 종류가 참가적, 누적적 등으로 다양해지면서 기업의 소유구조가 복잡해지는 한편, 주식분할, 주식병합, 주식배당, 스톡옵션 부여 등과 같은 다양한 거래들이 기업과 주주들간에 빈번히 발생함에 따라 이제 더 이상 기존의 재무제표만에 의하여 자본의 변동사항을 간단히 전달하는 것이 어려워지게 되었다. 이러한 이유로 별도의 자본변동표를 추가하였으며 2007년 12월 31일부터 작성을 요구하고 있다.제 3 장 자본변동표의 작성기업회계기준서 21호에 의한 자본항목들의 변동사항을 살펴보면 다음과 같다제 1 절 자본금의 변동문단 90의 내용은 다음과 같다.자본금의 변동은 유상증자(감자), 무상증자(감자)와 주식배당 등에 의하여 발생하며, 자본금은 보통주자본금과 우선주자본금으로 구분하여 표시한다.자본금은 보통주자본금과 우선주자본금으로 구분하는데 이는 배당금 지급 방법, 청산시의 권리를 등을 다양하게 함으로써 투자자의 욕구를 충족시켜 자본조달을 용이하게 하기 위함이다. 보통주란 여러 종류의 주식 중 상대적인 의미에서 표준이 되는 주식을 말한다. 따라서 주식회사가 한 종류의 주식만 발행한 경우에는 그 주식 모두가 보통주가 된다. 보통주주는 주주총회에서 임원의 선임 및 기타사항에 대하여 주식 소유비율만큼 의결권을 행사할 수 있으며, 이익배당을 받을 권성이 있을 경우 주식을 액면금액 이상으로 발행할 수 있다. 이때 발생하는 초과액을 주식발행초과금이라고 한다. 유상증자시 발생하는 주식발행초과금은 자본잉여금의 증가를 가져온다.2) 감자차익회사가 사업의 규모를 줄이기 위하여 주식을 매입?소각하거나 누적된 결손금을 보전하기 위하여 자본금을 감소시키는 것을 감자라고 한다. 감자에는 실질적 감자(유상감자)와 형식적 감자(무상감자)가 있다. 실질적 감자는 기업이 자본금을 감소시키기 위하여 주주에게 주금을 반환하는 것을 말한다. 감소되는 자본이 주주에게 반환되는 금액을 초과하는 금액을 실질적 감자에서 발생하는 감자차익이라 한다.형식적 감자는 회사가 누적된 결손금을 보전하기 위하여 자본금을 감소시키는 것을 말한다. 즉 자본의 감소액이 결손에 충당시킨 금액을 초과하는 금액을 형식적 감자에서 발생하는 감자차익이라 한다. 두 가지 모두 자본금을 감소와 함께 자본잉여금을 증가시킨다.3) 자기주식처분이익자기추식처분이익이란 일시적 보유목적으로 취득한 자기주식을 처분할 때 취득원가를 초과하여 발생한 매각이익을 말한다. 자사주 취득시에는 자본조정의 감소를 처분시 매각이익이 발생하였을 때는 자본조정의 증가와 함께 자본잉여금의 증가를 가져온다.제 3 절 자본조정의 변동문단 92의 내용은 다음과 같다.자본조정의 변동은 다음과 같은 항목으로 구분하여 표시한다.⑴ 자기주식⑵ 주식할인발행차금⑶ 주식선택권⑷ 출자전환채무⑸ 청약기일이 경과된 신주청약증거금 중 신주납입금으로 충당될 금액⑹ 감자차손⑺ 자기주식처분손실⑻ 기타: ⑴ 내지 ⑺ 외의 원인으로 당기에 발생한 자본조정의 변동으로 하되, 그 금액이 중요한 경우에는 적절히 구분하여 표시한다.자본조정이란 자본거래에 해당하지만 자본금, 자본잉여금 둘 중 어느 항목에도 속하지 않는 임시적인 자본항목으로서 자본에 차감 또는 가산 하여야하는 항목들을 말한다.1) 자기주식자기회사가 발행한 주식을 취득한 경우는 취득목적을 불문하고 자본감소이므로 그 취득가액을 자본조정항목으로 자본에서 차감하는 형식으로 기재하여야 한익누계액이란 손익거래 중 손익계산서에 포함되지 않은 손익의 잔액으로서 관련 자산 또는 지점 등이 매각되거나 관련손익을 인식하는 시점에서 소멸되는 특성을 가지고 있다.1) 매도가능증권평가손익매도가능증권평가손익이란 매도가능증권으로 분류된 주식이나 채권을 공정가치법으로 평가함에 따라 발생하는 평가손익으로 자본의 차감(부가)항목으로 보고한다. 평가손익은 매도가능증권을 처분하거나 감액손실을 인정하는 시점에 일괄하여 손익에 반영한다. 매도가능증권평가손익은 다른 유가증권의 평가손익과 달리 자본항목에 기록되어 기타포괄손익누계액을 증가시킨다.2) 해외사업환산손익해외지점, 해외사업소 또는 해외소재 지분법적용대상회사의 외화표시 자산?부채를 현행환율법에 의하여 원화로 환산하는 경우에 발생하는 환산손익을 말한다. 이 환산손익은 이를 상계하여 그 차액을 해외사업환산차익 또는 해외사업환산차손의 과목으로 한다. 해외사업환산손익은 차기 이후에 발생하는 해외사업환산손익과 상계하여 표시하고 관련지점, 사업소 또는 지분법적용대상회사가 청산, 폐쇄 또는 매각되는 회계연도의 특별손익으로 처리한다.3) 파생상품평가손익파생상품평가손익이란 현금흐름 위험회피를 목적으로 투자한 파생상품에서 발생하는 평가손익을 의미한다. 파생상품은 당해 계약에 따라 발생된 권리와 의무를 자산?부채로 계상하여야 하며, 공정가액으로 평가한 금액을 대차대조표가액으로 한다. 이때 파생상품에서 발생한 평가차손익 중 위험회피에 효과적이지 못한 부분은 당기손익으로 인식하고, 위험회피에 효과적인 부분은 자본조정으로 계상한다. 이후 예상거래의 종류에 따라 손익에 영향을 미치는지 회계연도에 당기손익으로 인식하거나, 자산?부채의 장부가액에서 가감한다.제 5 절 이익잉여금의 변동문단 94의 내용은 다음과 같다.이익잉여금의 변동은 다음과 같은 항목으로 구분하여 표시한다.⑴ 회계정책의 변경으로 인한 누적효과⑵ 중대한 전기오류수정손익⑶ 연차배당(당기 중에 주주총회에서 승인된 배당금액으로 하되 현금배당과 주식배당으로 구분하여 기재한다)과 기타 전기말 미당은 이익잉여금의 감소만 유발한다.4) 중간배당연 1회의 결산기를 정한 회사는 영업년도 중 1회에 한하여 이사회의 결의로 일정한 날을 정하여 그날의 주주에 대하여 금전으로 이익을 배당할 수 있음을 정관으로 정할 수 있다.(단, 주식으로 의한 배당은 하지 못한다). 중간배당은 직접 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 다음의 금액들을 제공한 액을 한도로 한다.㉠ 직전 결산기의 자본의 액㉡ 직전 결산기까지 적립된 자본잉여금과 이익준비금의 합계액㉢ 직전 결산기의 정기총회에서 이익으로 배당하거나 또는 지급하기로 정한 금액㉣ 중간배당에 따라 당해 결산기에 적립하여야 할 이익준비제 6 절 이익잉여금처분계산서와의 자본변동표의 차이점「기업회계기준」은 주요 재무제표를 대차대조표, 손익계산서, 이익잉여금처분계산서(또는 결손금처리계산서), 현금흐름표, 주기와 주석으로 규정해왔다. 다만 잉여금명세서?제조원가명세서 기타 필요한 명세서는 부속명세서로 작성하도록 하고 있다.이익잉여금처분계산서(또는 결손금처리계산서)는 이익잉여금의 처분사항(또는 결손금의 처리사항)을 명확히 보고하기 위하여 이월이익잉여금(또는 이월결손금)의 총변동사항을 표시하는 것을 목적으로 한다. 와 같이 이익잉여금처분계산서는 처분전이익잉여금, 임의적립금 등의 이입액, 이익잉여금처분액, 차기이월이익잉여금의 항목으로 구분하여 작성하며, 결손금처리계산서는 처리전결손금, 결손금처리액, 차기이월결손금의 순서로 작성하도록 하고 있다. 모든 자본의 변동사항을 보여주는 자본변동표와 달리 이익잉여금처분계산서는 그 명칭에서 알 수 있듯이 자본금 중 이익잉여금 항목의 변동내역만을 보여주는 보고서이다. 좀 더 엄격한 의미에서 보면 이익잉여금 전체의 변동내역을 나타내는 것이 아니다. 기업회계기준 제 5조에서 명시한 바와 같이 모든 이익잉여금이 아니라 이월이익잉여금의 총변동사항만을 표시하고 있다. 이익잉여금의 기초잔액과 기말잔액의 차이는 회계변경의 누적효과, 당기순손실, 배당(중간배당), 무상증자에 의한 법정준비금의 자본전입 등이 해당될 것이다.
